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阅读 8667 次 历史版本 1个 创建者:haiyan (2011/12/7 15:13:41)  最新编辑:haiyan (2011/12/7 16:02:46)
权责发生制原则
拼音:Quánzéfāshēngzhì Yuánzé (Quanzefashengzhi Yuanze)
英文:Accrual concept
同义词条:权责发生制
  权责发生制原则(Accrual concept)亦称应计基础、应计制原则,是会计学的基本原则,国际公认的标准。
 
  权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生的或应当负担的费用,不论款项是否收付,都应作为当期的收入和费用处理。凡是不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,都不应作为当期的收入和费用。权责发生制原则是从时间上规定会计确认的基础。其核心是根据权责关系的实际发生的影响期间来确认企业单位的收支和收益。根据权责发生制原则进行收入和成本费用的核算,能够更准确地反映各个会计期间真实的财务状况经营成果

权责发生制原则-概述


  权责发生制原则是以权利和责任的发生来决定收入和费用归属期的一项原则。是指以实质收到现金的权利或支付现金的责任权责的发生为标志来确认本期收入和费用及债权债务。即收入按现金收入及未来现金收入――债权的发生来确认;费用按现金支出及未来现金支出――债务的发生进行确认。而不是以现金的收入与支付来确认收入费用。按照权责发生制原则,凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,不论其款项是否已经收付,都应作为当期的收入和费用处理;凡是不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,都不应作为当期的收入和费用。因此,权责发生制属于会计要素确认计量方面的要求,它解决收入和费用何时予以确认及确认多少的问题。

  权责发生制原则在企业会计处理中处处可见。如本期销售出一批产品,期末款项尚未收到,但在会计处理上应把它作为本期营业收入。再如,企业提取固定资产折旧,是符合权责发生制原则的,尽管固定资产在本期尚未毁损,不必更新,但它的一部分价值已在本期消耗掉,因此要将这部分价值以折旧的形式提取出来,记入本期费用。为了贯彻权责发生制,会计制度中还专门设立了“预提费用”、“待摊费用”和“递延费用”科目,专门核算某些本期发生但尚未支出的费用和本期已支出但尚未发生的费用。权责发生制是相对于收付实现制而言的。

  从会计发展史上看,权责发生制也是从收付实现制发展而来的。所谓收付实现制,是指以款项是否收付作为确认本期收入和费用的标准。凡在本期收到的款项,不论其应否属于本期,均作为本期的收入。凡在本期支出的款项,不论其应否属于本期,均作为本期的费用。收付实现制核算程序比较简单,适用于商品经济发展初期业务简单、信用不发达的情况。随着商品经济发展和信用制度的产生,收付实现制不能正确计算当期收入、费用的不足越来越明显,因而,逐渐被权责发生制取代。企业采用权责发生制,不仅能正确计算出企业当期的损益,而且还能向决策者提供过去发生的关于现金收付的事项和即将支付现金的义务以及未来将要收到的现金来源的信息。

权责发生制原则-实践依据


  在会计主体的经济活动中,经济业务的发生和货币的收支不是完全一致的,即存在着现金流动与经济活动的分离。由此而产生两个确诊和记录会计要素的标准,一个标准是根据货币收支是否来作为收入和费用确认和记录的依据,称为收付实现制;另一个标准是以取得收款权利付款责任作为记录收入或费用的依据,称为权责发生制。

  权责发生制是依据持续经营和会计分期两个基本前提来正确划分不同会计期间资产、负债、收入、费用等会计要素的归属。并运用一些诸如应收、应付、预提、待摊等项目来记录由此形成的资产和负债等会计要素。企业经营不是一次而是多次,而其损益的记录又要分期进行,每期的损益计算理应反映所有属于本期的真实经营业绩,收付实现制显然不能完全做到这一点。因此,权责发生制能更加准确地反映特定会计期间实际的财务状况和经营业绩。

权责发生制原则-执行范围


  按照我国现行《企业财务通则》和行业财务制度,在国有商业银行的财务核算中,绝大部分收支项目都实行了权责发生制,主要包括以下几个方面:
 
  (1)逾期半年以内的贷款利息收入;
  (2)金融机构往来收入;
  (3)投资收益;
  (4)定期存款利息支出;
  (5)金融机构往来支出;
  (6)固定资产修理、租赁、低值易耗品购置、安全防卫等大宗费用支出;
  (7)无形资产摊销;
  (8)固定资产折旧;
  (9)各种税金。

权责发生制原则-执行结果


  由于银行业经营范围的特殊性,其收入依赖于贷款和投资的质量,具有明显的弹性,而其支出中的绝大部分直接面向存款户和维系业务经营正常运转,具有明显的刚性。因而,影响权责发生制原则的主要方面在于收入,源头在于贷款和投资质量。

  在收入方面,我国的国有商业银行脱胎于国有专业银行,诸多众所周知的原因,使其信贷资产结构单一,质量不佳。执行权责发生制原则,没有考虑新旧制度转轨时贷款质量的现状,仅一刀切地规定逾期半年以上(以前曾经为 3年、2年和1年)的贷款才停止计提表内应收利息,导致国有商业银行表内挂账利息居高不下。这意味着国有商业银行以实收资本或客户存款垫交国家税利(营业税所得税及利润)。更为严重的是国有商业银行贷款质量的提高一时难以奏效,大量贷款无法正常收息,已成为今后相当长一个时期的客观现实。因此,这一制度的执行,必然使国有商业银行表内挂账利息越滚越大。虚假的繁荣和巨额的欠息带来的后果不仅仅是国有商业银行发展后劲不足和简单的寅吃卯粮,而且抵御风险能力也逐步下降,经营风险逐步加大。

  在支出方面,按照权责发生制原则提取的定期到期存款应付未付利息,不论其在某一时点上数额多大,最终必须支付给客户,银行充其量只能占用时间差,何况近几年由于财政资金信贷化,巨额的保值贴补已从明中和暗中将国有商业银行预提的应付利息蚀尽。另一方面,较为明显受制于权责发生制原则的是无形资产和递延资产的摊销。在现行制度的框架内,两项资产的摊销,单纯考虑了资产的受益期间,而忽略了稳健经营。比如,无形资产中的土地使用权、专利技术等要求严格按受益年限摊销,受益年限无法确定的,要求以不短于10年的时间摊销;递延资产中的开办费要求从企业开办之日起,以不短于5年的时间摊销。这些规定人为限制了企业按照谨慎性原则摊销费用。一个经营行、处即使有大量利润,本年成本完全可以消化已经挂账待摊的无形资产和递延资产,也因待摊资产没有达到受益期限而不能摊销。相应的,以后年度即使发生政策性或经营性亏损,成本无力消化待摊费用,也要强制摊销。在这种原则的指导下,国有商业银行实际上可以不受限制地列支直接或间接费用,费用限额不足则可以递延待摊。

  从收入和支出两个方面综合分析,超前的、不切实际的实施权责发生制使国有商业银行收入不实,支出下甩,盈亏的水分和潜伏的危机逐年加大,后果不言而喻。

权责发生制原则-适用性


  权责发生制在反映企业的经营业绩时有其合理性,几乎完全取代了收付实现制;但在反映企业的财务状况时却有其局限性:一个在损益表上看来经营很好,效率很高的企业,在资产负债表上却可能没有相应的变现资金而陷入财务困境。这是由于权责发生制把应计的收入和费用都反映在损益表上,而其在资产负债表上则部分反映为现金收支,部分反映为债权债务。为提示这种情况,应编制以收付实现制为基础的现金流量或财务状况变动表。弥补权责发生制的不足。

权责发生制原则下收入的确认


  众所周知,收入和成本费用的确认是确定应纳税所得额的两个最基本方面,而应纳税所得额作为企业所得税的计税依据,则是企业所得税当中的最为基本及最为重要的部分。这点我们可以从其在税法和实施条例中所占的篇幅比例上得到验证。本期我们将重点探讨收入确认的部分。

  总的来说,对于企业收入的确认,新税法规定了一个明确且最基本的总体原则——权责发生制的原则。也就是说,除新税法另有特别规定的情形外,企业属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均需要作为当期的收入和费用;反之,不属于当期的收入和费用,即使款项已经收付,也不应作为当期的收入和费用。对于企业的实际操作和把握而言,只需要特别注意和关注新税法中对于不采用权责发生制的特别情形以及虽采用权责发生制原则而另有特别规定的情形,而这些特别情形也是税法和会计上有差异的部分。

  由于这部分所涉及的内容较多,下面的介绍将主要集中在对新旧税法中收入的确认有重要变化和调整的部分。以下分别具体地来看一看:

  无论是原内资所得税条例,还是外资所得税法,对于应计的收入总额都采用正列举的方法,主要强调的是企业的哪些收入类型应计入收入总额。而新税法及其实施条例则调整和改变了原税法的表述方式,改为对应纳税所得额中的收入做了总括性的规定,然后在扣除法规明确规定的“不征税收入”和“免税收入”之后,作为应计税的收入额。这里面,应强调和注意以下几点:

  一、收入总额中应包括货币形式的收入和非货币形式的收入

  将货币形式的收入确认为收入比较容易理解。但需要特别注意的是,新税法规定了非货币形式的收入,包括生物资产、无形资产等,也需要按照公允价值确定为企业收入总额的一部分,缴纳企业所得税。

  二、新税法中“不征税收入”和“免税收入”的含义及其区别

  从字面上看,许多人认为不征税和免税的含义和结果是一样的,都是没有对涉及项目进行征税,但在税法上却是有很大差异的。“不征税收入”作为新税法中新设概念,是指在税法原理下永久性不征税的项目,不属于列入税收优惠的范畴。而“免税收入”则属于国家应征税的收入,属于国家出于特殊的考虑给予一项特殊的税收优惠范畴。了解这两者的本质不同,最重要的就是可以在实际操作时正确把握这两项收入所对应的成本费用的不同扣除处理方式,也就是说,对于“不征税收入”所对应的成本费用,由于收入不需征税,则自然相关的成本费用也不得税前扣除。而“免税收入”所对应的成本费用,由于收入是应征税但享受给与的税收免税优惠,则相关的成本费用是可以税前扣除的。

  三、收入总额确认的特殊情形和需注意的部分

  如前所述,收入确认的基本原则是权责发生制原则,但税法还会存在与会计确认收入有差异的部分,且会有不完全采用权责发生制原则的特殊情形。以下进行具体说明:

  (1)不完全采用权责发生制原则的特殊情形
 
  不完全采用权责发生制原则的特殊情形包括:股息、红利等权益性投资收益,及利息、租金、特许权使用费收入、接收捐赠收入、分期收款方式销售货物、分成方式取得的收入。

  (2)销售货物收入确认时间与会计处理的差异

  会计上,“商品所有权的风险转移”是确认商品销售收入实现的重要条件,需要考虑商品可能发生减值或毁损的可能。而从税务角度看,这是企业的经营风险,不能由国家来承担。所以,税法对收入的确认就不能以“风险转移”为必要条件。

  会计上确认收入的第二个条件是“不再保留继续管理权”,继续控制的商品,不能确认销售收入。而从税务角度,不论是否控制商品,只要商品所有权发生变化,就应确认收入。

  会计上确认收入的第三个条件是“相关收入和成本能够可靠地计量”。而从税务角度,则强调收入成本要合理。

  (3)所得税中的视同销售概念

  新税法在原内资所得条例的基础上,调整和延续了所得税中视同销售的概念。也就是说,除国家另有规定外,企业发生非货币性资产交换、以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、职工福利等,均应该视同销售货物、转让财产或提供劳务。与原内资所得税条例不同的是,由于新税法采用法人所得税模式,因此,对于货物、资产、劳务在同一法人实体之间的内部转移,则不视同销售,这也是与增值税条例中的视同销售定义有差别的。

权责发生制与收付实现制


  一、权责发生制和收付实现制的比较

  1、计算出来的收入和费用金额不完全相同;

  2、计算出来的盈亏数字的准确程度不同;

  3、会计核算不完全相同。

  二、权责发生制和收付实现制的区别

  权责发生制和收付实现制在处理收入和费用时的原则是不同的,所以同一会计事项按不同的会计处理基础进行处理,其结果可能是相同的,也可能是不同的。例如,本期销售产品一批价值5 000元,货款已收存银行,这项经济业务不管采用应计基础或现金收付基础,5000元货款均应作为本期收入,因为一方面它是本期获得的收入,应当作本期收入,另一方面现款也已收到,亦应当列作本期收入,这时就表现为两者的一致性。但在另外的情况下两者则是不一致的,例如,本期收到上月销售产品的货款存入银行,在这种情况下,如果采用现金收付基础,这笔货款应当作为本期的收入。因为现款是本期收到的,如果采用应计基础,则此项收入不能作为本期收入,因为它不是本期获得的。

  综上所述可知,采用应计基础和现金收付基础有以下不同:

  (1) 因为在应计基础上存在费用的待摊和预提问题等,而在现金收付基础上不存在这些问题,所以在进行核算时他们所设置的会计科目不完全相同。

  (2)因为应计基础和现金收付基础确定收入和费用的原则不同,因此,它们即使是在同一时期同一业务计算的收入和费用总额也可能相同。

  (3)由于在应计基础上是以应收应付为标准来作收入和费用的归属、配比,因此,计算出来的盈亏较为准确。而在现金收付基础下是以款项的实际收付为标准来作收入和费用的归属、配比,因此,计算出来的盈亏不够准确。

  (4)在应计基础上期末对账簿记录进行调整之后才能计算盈亏,所以手续比较麻烦,而在现金收付基础上期末不要对账簿记录进行调整,即可计算盈亏,所以手续比较简单。 

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